Taller de derechos

La voracidad recaudatoria lleva en ocasiones a forzar la verdadera naturaleza jurídica de la instituciones civiles con la pretensión de someterlas a un régimen jurídico fiscal más gravoso para el ciudadano.   El presente dictamen ayudó a corregir una línea interpretativa de la Administración Tributaria que pretendía equiparar un legado ordenado en pacto sucesorio (bonificado fiscalmente con un 95% de la cuota íntegra del impuesto) con una  transmisión onerosa (carente de bonificación fiscal). 

CUESTIONES SOBRE LA NATURALEZA JURÍDICO-CIVIL DEL LEGADO CON OBLIGACIÓN DE ALIMENTOS ORDENADO EN PACTO SUCESORIO EN EIVISSA Y FORMENTERA Y LA PRETENSIÓN DE LA AGENCIA TRIBUTARIA DE LAS ISLAS BALEARES DE CONFIGURARLO FISCALMENTE COMO UN CONTRATO ONEROSO

Javier González Granado.

Notario de Formentera

Dictamen emitido el 26 de febrero de 2020

Supuesto de hecho: Legado estipulado en pacto sucesorio de una finca concreta propia del disponente a favor de uno de sus hijos imponiendo a este a la obligación (en ocasiones configurada como carga o como  condición) de que el hijo legatario atienda al sustento, habitación, y asistencia médica del padre disponente  y cuidados del mismo.

Normativa aplicable: El marco normativo del referido legado aparece en el artículo  72 del Decreto Legislativo 79/1990 de 6 de septiembre por el que se aprueba el Texto Refundido de la Compilación de Derecho Civil de les Illes Balears.

Dicha norma enlaza con la tradición jurídica insular, de formación eminentemente consuetudinaria, con ausencia de fuentes legislativas directas anteriores a 1961 y que consagra dos principios esenciales que inspiran la regulación de la sucesión mortis causa en el Derecho Civil Pitiuso:

1º) La admisión del contrato como uno de los modos de deferirse la sucesión. En efecto, superando la tradicional dicotomía del Derecho Común donde solo se admite el testamento y, en su defecto la ley, como mecanismo regulador de la sucesión mortis causa, el Derecho Civil Pitiuso ha permitido tradicionalmente el pacto sucesorio, respaldado en su origen por la costumbre (independientemente de la recepción posterior de fuentes escritas, especialmente a partir de la conquista por Jaume I) en un marco social propio de una economía agraria de mera subsistencia. De esta forma el pacto sucesorio surge y se consolida en la tradición jurídica pitiusa como una respuesta a la certeza, reclamada por el hijo que realizaba trabajo para la casa familiar, de que ese trabajo tendría asegurada su recompensa a la muerte de sus padres. Y ello tanto por la vía de disposiciones concretas de legados anticipados sobre el  futuro caudal relicto como por la universal de designar heredero en todos los bienes presentes y futuros. No se trata por lo tanto de un contrato de servicios en el que se retribuye la prestación de los mismos  mediante la entrega de un bien en contraprestación (a modo de un contrato oneroso inter-vivos) sino de un verdadero mecanismo de auto-regulación sucesoria mortis de causa bilateral por el que se equilibran las expectativas de los padres,  a ordenar su sucesión, y de los hijos, a que sus esfuerzos para la casa no caigan en saco roto.

2º) El amplio juego concedido a la autonomía de la voluntad. Sin fuentes legislativas de aplicación directa, durante siglos  la referencia a la tradición  ha sido el principal referente normativo de la sucesión contractual  en el Derecho Pitiuso. Es importante destacar que esta tradición es precisamente la de las islas Pitiusas, entendida «no como una copia de  la práctica de Mallorca, sino en el sentido de respetar la propia y específica tradición [pitiusa] encarnada en la doctrina insular», en palabras de José Cerda Gimeno quien expresamente remite, como elemento de interpretación, al rico conjunto de documentos notariales catalogados desde el siglo XIV en el  Archivo Notarial de Eivissa (José Cerda Gimeno, Derecho de Ibiza: Pasado y futuro, donde se recoge el iter pre-legislativo del Derecho civil pitiuso que acabaría por plasmarse en la actual Compilación). En concreto, el legado contractual de atribución de bienes singulares con la carga de realizar trabajos para la casa o cuidados para los padres disponentes, fue utilizado hasta la década de los años 60 del siglo pasado, sobre todo en el marco de los espólits  matrimoniales que eran el campo de juego de desenvolvimiento propio de esta institución hasta que la Compilación de 1961 la desvinculó de los pactos capitulares.

Estos dos principios, amplia admisibilidad de la sucesión contractual y autonomía de la voluntad, se plasman el citado artículo 72:

1. Sólo serán válidos los pactos sucesorios otorgados en escritura pública. […]
2. Los pactos sucesorios pueden contener cualesquiera disposiciones mortis causa, a título universal o singular, con las sustituciones, modalidades, reservas, renuncias, cláusulas de reversión, cargas y obligaciones que los otorgantes establezcan.

La inadmisible pretensión de considerar el legado como un contrato oneroso inter-vivos: La Agencia Tributaria de les Illes Balears, siguiendo los criterios de  un informe previo de la Recaudación de zona de Mallorca, viene considerando el legado que cuya naturaleza comentamos  como un «negocio oneroso no realizado a título lucrativo al establecerse una contraprestación» a los efectos del impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) negando así la aplicación de la bonificación del 95% de la cuota íntegra de dicho impuesto, en las transmisiones de terrenos realizadas a título lucrativo mortis causa a favor de descendientes prevista tanto en  el art 108.4 Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, (TRLRHL) aprobado por Real Dto. Legislativo 2/2004 de 5 de marzo, como en la específica Ordenanza Fiscal del  Consell Insular de Formentera que lo regula para este municipio, en su artículo 5.

Esta pretensión de la Administración tributaria supone desconocer que el tenor literal de Ley pues el artículo 72 antes citado es claro y concluyente en cuanto a la admisibilidad del legado contractual con cargas u obligaciones cuando literalmente dice que los pactos sucesorios pueden contener cualesquiera disposiciones mortis causa, a título universal o singular, con las sustituciones, modalidades, reservas, renuncias, cláusulas de reversión, cargas y obligaciones que los otorgantes establezcan. Es obvio pues que según la normativa civil reguladora,  la inclusión de cargas y obligaciones no altera la naturaleza mortis causa de la atribución por vía de legado ni la convierte en un acto oneroso y ello sin necesidad de acudir a un agotador esfuerzo hermenéutico pues resulta del tenor literal de la ley: Pacto sucesorio con disposición mortis causa a titulo singular con carga y/ o condición. Y siendo esta la verdadera naturaleza civil no cabe otra solución que trasladarla inalterada al ámbito tributario pues así lo exige  tanto la normativa específica  de los Impuestos de Transmisiones Patrimoniales y de Sucesiones y Donaciones ( …el impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable… rezan las dos Leyes reguladoras de tales impuestos) como la genérica de aplicación (..en tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual… establece la Ley General Tributaria en su artículo 12).

Además, la pretensión tributaria de transmutar el legado contractual  con obligación de alimentos entre padres e hijos en un contrato oneroso inter-vivos en el que la prestación alimenticia es contraprestación de la transmisión de un bien,  supone  ignorar una realidad sociológica indiscutible y es que dicho pacto alimenticio no es más que la concreción paccionada de lo que ya impone la ley  al regular como obligación jurídica los alimentos entre parientes, deber que recae sobre los hijos en favor de los padres para procurarles todo lo que es “indispensable para el sustento, habitación, vestido y asistencia médica”. Así lo dice, literalmente el artículo 142 del Código Civil en fórmula que no en vano se ha convertido casi en cláusula de estilo en los documentos notariales que establecen legados con dicha obligación. De prosperar la interpretación propuesta por la Administración Tributaria  se estaría limitando, por la vía de la recaudación fiscal, el desenvolvimiento paccionado de lo impuesto por ley y, aún más, por los principios éticos más elementales sobre los que se asienta nuestra sociedad. Es innecesario destacar,  (por obvio) el rango constitucional y legal de que goza la protección de la familia y el cumplimiento de los deberes y cargas familiares en nuestro Ordenamiento Jurídico.

Igualmente la interpretación que realiza la Administración Tributaria   del legado contractual  con obligación de alimentos entre padres e hijos  derriba los pilares sobre los que la tradición jurídica insular ha construido la figura del pacto sucesorio. Tradición a cuyo papel germinal de la institución sucesoria se hizo referencia anteriormente cuando se destacó también, que dicha tradición es precisamente la pitiusa y no la asentada en la doctrina mallorquina referida a instituciones bien distintas en origen y desenvolvimiento.

Por último, convertir este tipo de legado en un contrato oneroso con contraprestación equivale a confundir la causa jurídica de la atribución patrimonial y es que la adquisición de la propiedad por el legatario no radica en el intercambio del objeto legado por el cuidado a prestar al padre sino en el desarrollo del fenómeno sucesorio. En el legado contractual la propiedad no se adquiere, como ocurre en los negocios onerosos, por “consecuencia de ciertos contratos mediante la tradición” (como impondría ex. Artículo 609 del Código Civil, la teoría del título y el modo) sino por sucesión por causa de muerte. Es la misma situación que se produce en el legado testamentario cuando el padre atribuye una finca a un hijo estableciendo en el testamento que dicho legado queda sujeto a la condición de que el hijo se ocupe de los alimentos del padre, cuidándolo en la casa hasta su muerte, en este caso el hijo anticipa el cumplimiento de la prestación alimenticia y, en el mismo momento en que su obligación se extingue, por fallecimiento del padre, el hijo, legatario, adquiere el dominio; en el caso del legado estipulado con obligación de alimentos en el pacto sucesorio es el padre el que anticipa su prestación, entregando el dominio de la finca de presente y en vida, pero en ambos casos, sin necesidad de traditio y no habiendo justificación alguna para considerar fiscalmente como acto no lucrativo en el legado testamentario con obligación de alimentos, tampoco debe haberla en el caso del pacto sucesorio pues la causa de la transmisión es la misma en ambos casos.